一、论文的主要内容及观点(一)个人所得税纳税人意识的理论分析所谓纳税人意识,是指在市场经济和民主法治条件下,纳税人基于对自身主体地位、存在价值和权利义务的正确认识而产生的一种对税法的理性认知、认同和自觉奉行精神。作为一个现代人不可或缺的社会心理品质,纳税人意识于我国个税中呈现出总体上的淡薄与部分地区或人群的高水平。而个税之纳税人意识的普遍提高不仅能有效减少个税税收流失,实现个税职能,而且能直接带动纳税人意识整体的提高,进而为税制改革的顺利进行奠定内在基础。目前,税收实践中(尤其是个税中)偷逃税的现象普遍存在,并能为传统理论所解释。税收价格论下,税收的整体有偿性和公共消费与支付的非直接对应,为“搭便车”行为提供了大量机会,进而激励甚至强化着理性经济人普遍的税收逃避倾向。博弈论下,只要预期利益足够大,而被发现和受到惩罚的可能性足够小,偷逃税将是每个“理性”纳税人的标准选择。尽管传统理论认为纳税人逃避税负的倾向具有普遍性,但纳税人意识及纳税遵从现象却现实存在,并逐步获得理论支持。自20世纪80年代末以来,西方税收理论界对纳税人遵从决策问题的实证研究(特别是税收实验)表明大多数人所缴纳的税款要比传统经济学方法所预测的多,并且一些依法纳税者如实申报不是因为他们没有机会逃避税收,也不是因为惧怕可能的风险和惩戒,而是因为在他们看来依法纳税是理所当然的事。由此,解决这类问题的办法之一是承认内在税收承担意愿的存在。是时,根植于社会交换理论的需求层次理论及其发展能为纳税人意识的存在及研究提供理论支持。纳税人的需求是多层次的,纳税不仅能满足个体对特定物质利益的需要,也能符合个体对非物质利益追求的心理。需要的被满足能诱发人们的税收承担意愿,并通过反复的行为得以强化(或者弱化)。最终,纳税人意识以税收承担意愿的稳定为基础而产生,并于税收实践乃至社会发展中发挥重要作用。(二)纳税人意识模式于个税中的探讨纳税人意识模式将纳税人意识区分为税收环境知觉和纳税人主观感受,并以二者为自变量进行构建。该模式中,一方面税收环境知觉通过效应等级导致税收行为,进而影响纳税人主观感受;另一方面,纳税人主观感受会直接反过来影响税收环境知觉。此外,纳税人主观感受和税收行为合在一起还会影响税收环境,在开启新一轮循环的同时对税收环境知觉产生间接影响。从而,使纳税人的税收环境知觉和主观感受交织在一起,影响税收行为的重复发生。对纳税人意识及其模式的研究,若选择一个税种,通过对其纳税人的意识考察以考察纳税人意识整体,通过对其纳税人意识的培养、提升以提高纳税人意识整体,诸税之中当以个人所得税为佳。个税的纳税人是意识存在的主体,是纳税人义务履行的主体,也是纳税人权利行使的主体,在这个高度统一的个体中,能孕育出最完整的纳税人意识。个税中的纳税人意识依然遵循纳税人意识模式,只是内容围绕个税进行了具体化。个税中税收环境知觉首先来源于对个税设置的感知,如个税税基是否侵蚀个体的基本需要,执行税率是否太重或不合理等。个税中的税收环境知觉还主要来源于纳税人对相应权利的预期及实现,甚至于对个税违规者的惩罚。至于个税中纳税人的主观感受则基于纳税人权利的真正获得及与权利预期的落差。纳税人权利贯穿纳税人意识模式及其循环始终,个税中对纳税人权利实现的不断探索、尝试,对提高纳税人税收环境知觉及主观感受产生着重要作用,进而不断地激励着纳税人意识的发展。个税直接关乎纳税人利益,理论上,个税中税收惩罚的存在对纳税人税收环境知觉与纳税人主观感受亦会作用突出。严惩的实施可以驱使违规者重新认知税法;威慑机会主义者矫正心理;激励守法者持续遵从,进而于个税中全面实现惩罚对纳税人意识的激励作用。从而,关于个税之纳税人意识的探讨,将在纳税人意识模式的基础上,通过对个税之纳税人意识起关键作用的税负、纳税人权利及税收惩罚等的深入探讨来进行,即深入探析个税中的具体内容在纳税人税收环境知觉与主观感受形成过程中的作用。(三)个人所得税纳税人意识的调查研究有关个税之纳税人意识的调查研究较少,但其中不乏有所建树的成果。前人的调查从不同的角度见证了纳税人意识的提高,亦印证了纳税人意识水平在不同群体、不同地区间分布不均的现状,还证实了纳税人意识研究的现实意义。基于前人的研究,笔者在成都市进行了个税之纳税人意识的抽样调查,以通过对个税之纳税人意识水平高低的现时了解及分析,发现纳税人意识的理论研究与现实状况之间的异同,进一步为本文提供资料支持。调查采用街头随机偶遇的形式进行,取样对象为成都市有收入的民众。调查发现,成都市民众总体上对个税有一定的了解,但与理想要求尚有差距;并且了解个税的途径主要限于大众传媒。纳税人意识中的义务观表现强烈,但对权利及其具体表现的要求,又表明纳税人意识的苏醒及纳税人意识片面性的逐渐改善。另外,值得注意的是,调查中个税之违规惩罚对纳税人意识的作用显示有限。最后,调查显示纳税人心理状况整体较好。被调查者对纳税人意识的自评与对社会整体纳税人意识的评价及发展预期均显示出他们对社会的基本信任。在目前较好的纳税人心理基础上,积极探讨激励纳税人意识发展的因素,以不断培养、提升纳税人意识进而提高税收实现、推动税制完善正是研究纳税人意识的意义所在。(四)个人所得税纳税人意识之立体构建个人所得税征管之难,难在它的纳税人兼负税人直接是具有能动性的个体。短浅的私欲为其挖空心思逃避税负提供着无限动力。面对这庞大的个性化队伍,与其他税种相比,以思想——纳税人意识的提高进而规范为立足点和突破点进行有益的探讨,对个税税收实现具有更为重要的现实意义。因此,在前文分析的基础上,以纳税人需求为起点,唤醒纳税人意识;以纳税人权利为主线,强化纳税人意识;以有效惩罚为后盾,矫正纳税人意识;以协税护税体系与教育为关键点,保持和提升纳税人意识;从而推进个人所得税纳税人意识之立体构建。1.就个税之整体纳税人意识而言,需求层次理论不仅为唤醒纳税人意识提供了理论依据,也为提升纳税人意识指明了方向。那就是:在税收实践中,如何分辨出不同纳税人的不同需要和共同需要,怎样创设和改善税收环境,在满足纳税人多层次需要的同时,以“税收价格论”为基础使交税转变为纳税人之需,以使其由感而及,(自觉)实施报税、交税行为。具体化于个税中则要求个税的设置及实施中要恰当满足纳税人的基本需要和创造性满足纳税人的高层次需要。2.纳税人权利贯穿纳税人意识模式的始终,个税中纳税人对权利的期望和真实获得之间的对比感受将不断强化或者弱化纳税人意识。着眼于权利对纳税人意识不断强化的功能,完善纳税人权利相关法制及提高落实的执行力,于努力提高纳税人满意度中驱动纳税人意识的健康发展。重视纳税人权利,以强化纳税人意识,进而保持纳税人意识循环的良好运转,必须通过建立完善的法制予以保障。具体表现在纳税人权利法规的完善、税收权力监督制约机制的建立及纳税人监督和申诉救济体系的构建三方面。另外,重视纳税人权利,还必须将其具体化并予以落实。对应于许多国家普遍规定的各项具体权利,我国纳税人权利的内容及实现措施都有待充实。积极挖掘纳税人权利的内涵,探讨纳税人权利的实现方式,将纳税人权利具体化并落于实处,必然会在纳税人享受权利、行使权利的过程中增强其纳税人意识。从我国国情出发,关于个税中纳税人权利的落实,目前主要需强调知情权的细化、依法纳税权的深化和纳税服务权的强化三个方面。3.对纳税人整体而言,税收不公就是由于社会上某些偷逃税行为的惩处不力对整个社会其他纳税人造成的税负不公现象。从而,税收惩罚的更大意义在于对遵守税法者的激励,而非一味的强调对违规者的严处。故全面深入地挖掘惩罚的内涵及其实施方式,才能在个税中发挥惩罚对以身试法者的惩治、对潜在违规者的威慑以及对遵纪守法者的激励。对于不同的纳税人群体惩罚的作用不同,但其所有作用的发挥均取决于惩罚的有效实现,即惩罚的合理设置、惩罚的有力执行及税收惩罚的广泛宣传。4.基于纳税人意识的动态性,欲使纳税人意识沿其模式良性发展,仅以税收惩罚为保障略显势单力薄。从而,依托于教育,培养纳税人知税、交税、护税之情,以及构建协税护税网络加强个税监管方可保持和提升个税之纳税人意识,进而提高整体纳税人意识。二、论文的创新之处与不足之点本文的创新之处在于:将纳税人意识模式具体化于个税之中,并以此为基础,通过探讨个税之纳税人意识循环的启动、构建之径:从纳税人的需要切入,激发纳税人意识;落实纳税人的权利,强化纳税人意识;辅以有效的惩罚,激励、塑造纳税人意识;并依托于教育和协税护税网落,保持和提升纳税人意识,进而于纳税人意识的角度探讨税收的实现和税制的改革与完善。另外,在写作过程中还亲自进行了调查分析,为本文的观点进一步提供了现时资料支持。本文的不足之处在于:探讨构建个税之纳税人意识循环的着眼点仅仅集中于个税实践中的突出问题,未能囊括全部现实情况,从而显示出个税中纳税人意识构建方向、措施的粗线条。再者,本文调查统计方式较为简单,使得分析深度略显不足,影响到论文相关部分的精细化。