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【摘要】：权责发生制与其他假设所构成的会计假设体系，是人们对影响和制约会计的客观环境从不同方面所做的判断，它们之间存在有机联系，但并非直接的因果关系，彼此均具有独立性。会计假设也不是一成不变的，随着经济环境的变化，会计假设也需要不断的修正。权责发生制源自于客观经济环境，是人们对制约会计的经济环境所做的合理判断，作为会计的前提和基础独立于其他会计假设而存在，有理由成为一项会计假设。
【关键词】：会计假设 权责判断
一、我国会计假设体系的演变
科学源于种种假设，会计学作为一门管理科学，自然也需要特定的假设。会计的基本假设，亦称会计的前提，它是指在特定的经济环境中，根据以往的会计的实践和理论，对会计领域中尚未肯定的事项所做出的合乎情理的假说或设想。会计假设这一名词，在1922 年佩顿所著的《会计理论》一书中首次提出。最早是1961年美国的坎宁在《会计的基本假设》中进行的论述，他把会计基本假设看成是会计赖以存在的经济、政治和社会环境的基本前提或基本假设。会计假设来自环境，是比会计原则上更为基础和理论性的概念，它不是人们的主观想象，而是客观实践的产物，是从事会计工作、研究会计问题的前提。
上世纪90年代，我国接受西方会计理论以来，延承了国际上上公认的四项假设作为我国新会计理论的假设体系，即会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。随着会计理论的不断发展演进，权责发生制作为会计假设逐渐被国际会计学界所接受。我国新的《企业会计准则—基本准则》第九条明确规定：“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。”这就意味着“权责发生制”已作为会计假设之一，突出了权责发生制在财务会计概念框架中的地位。以权利或责任是否发生为依据来判定、安排经济业务是否进入会计信息系统以及进入会计信息系统后的位置，它高于其他的会计确认原则，为我国会计假设体系增添了新的内容。
二、权责发生制设定为会计假定的原因
前文已经提到，会计假设是会计理论体系中最基础的概念。对于权责发生制是否应作为会计假设，理论界目前仍有许多不同声音，其中反对的意见的主要依据集中在以下三点：
1、独立性不足。这种观点的依据是权责发生制是由分期假设结合财务会计目标— —提供决策所需信息推导而来，而假设的特征决定了各个假设之间应该具有独立性，而不是互相推导的，主体、货币计量、持续经营、分期四项假设均为相互独立的概念。
2、作为基础概念的特征不明显。这种观点认为会计假设是会计原则、规则、程序的基础，在这个基础上才能推导出相应的会计原则、规则和程序，而不论会计理论或是具体实务中均存在收付实现制的运用（如现金流量表编制框架），因此其作为基础概念存在缺陷，应作为原则而非假设。
3、主观因素起了决定性作用。此观点认为会计假设由客观经济环境决定，带有不以人主观意志为转移的特征，其他四项假设无一不是客观经济环境的直接产物，较少的体现人为因素— —比如主体假定源自“经营主体成为市场中的基本单位”、货币计量假设产生的根源在于“货币是表现价值增值运动（财务会计反映的主要内容）的必然尺度”、持续经营假设来自股份公司出现后对于永久资本的需求、分期假设产生的源动力则是产业革命后对会计信息及时性的要求。而权责发生制则过多体现了人们的主观意志。
但在笔者看来，以上三点均不能从实质上影响权责发生制作为会计假设的重要组成部分，下面一一予以说明：
1、关于独立性
首先，权责发生制并非真正由分期假设推导而来，其与主体、持续经营也存在一定联系，但不是直接的因果关系。权责发生制的核心是权利与义务归属于特定主体及特定期间，而不仅仅是收入、成本归属于特定期间的问题，因此其与会计主体假设之间也存在密切联系；至于持续经营与权责发生制的联系则更加明显；再进一步，可以设想假如没有分期，但权利与义务仍需归属于持续经营中的特定主体。应该说权责发生制与其他假设所构成的会计假设体系，是人们对影响和制约会计的客观环境从不同方面所做的判断，它们之间存在有机联系，但并非直接的因果关系，彼此均具有独立性。同时这种推导过程中结合了财务会计的目标—— —“提供所需信息”，本身也说明权责发生制与其他假设之间不存在必然的因果关系，不能因为其与其他假设之间存在一定的内在联系，而否认其作为假设的地位
其次，会计假设之间存在所谓“推导”关系并非只此一例。如果说权责发生制由分期结合会计目标推导而来的话，分期也可以看作是由持续经营结合会计目标推导而来。
2、关于基础地位问题
会计理论与实务中存在收付实现制不是反对权责发生制作为会计假定的理由。事物总有例外，“二八规律”其实无处不在。不单单是权责发生制存在反例，其他假设在发展过程中也受到不同程度的挑战。
（1）对会计主体假设的挑战
会计主体假设从理论上限定了会计系统的空间范围— —会计为之服务的特定组织，这个组织是在传统认识中一般指企业本身并且是有形的实体概念。随着企业集团的大量出现，母公司和子公司各为独立法人，为了合并编制财务报表反映整个集团的财务状况，会计主体假设发展为合并个体。
随着知识经济时代的来临，会计主体不仅突破了地域空间对经济交往的限制，更重要的是导致企业组织之间的界限不再那样清晰。随着网络技术的发展以及知识资本在经济发展中的作用的加强，出现了多层次、多方位的会计主体。虚拟公司的出现，更突破了以往的空间概念，并以人力资源和知识产权为其主要资产。会计主体不仅仅局限于现实生活中“实”的物理空间，还要对应于网络中的“虚”的媒体空间，它没有有形的办公场所，仅仅是存在于计算机网络之中的临时结盟体，可以根据业务需要适时介入、退出与转换。由此看来，会计主体假设还需进行再认识，并予以发展。
（2）对持续经营假设的挑战
持续经营假设是假定在正常的情况下，会计主体的生产经营活动将按照既定的目标持续不断地进行下去。在这种情况下，会计方法的采用可以保持前后一致，它是历史成本原则的基础。
随着上世纪末本世纪初一浪又一浪地公司合并、重组，过去被持续经营排斥的清算前提，在今天则被频频运用。使任何环境下的企业必须具有资产迅速变现的能力，才能迅速改变其产品和业务经营，不仅流动资产应按变现价值反映，固定资产变现价值也并非不相关。尤其是20世纪后期以来，全球正进入知识经济时代，科技飞速发展，竞争日趋激烈，经营风险日益加大，企业随时都有被并购、清算、终止的可能，会计主体的多变性将更加显现，使得人们更加难以辨别一个主体是否能持续经营。因此，以持续经营为假设的传统会计的主流地位渐渐受到了以非持续经营为假设的清算会计的挑战。
（3）对会计分期假设的挑战
分期假设源自对会计信息及时性的需求，在当今知识经济时代信息的充分、及时利用成为决策制胜的关键。现行的会计分期假设，已不能满 足信息使用者及时做出决策的需要。此外，随着知识经济的到来，内部管理会计、战略管理会计越来越受到企业管理者的重视，企业对会计信息的需求朝着多层次、多元化方面发展，不同管理主体对会计信息有不同的时间要求。因此，信息提供不能只以整齐划一的日历年度为标准。
（4）对货币计量假设的挑战
首先，通货膨胀动摇了币值稳定的前提，在此基础上出现了物价变动会计。
其次，货币计量不能表现诸如企业的市场竞争力、员工素质、产品质量、企业外部环境、地理环境等信息，随着知识经济的到来，这些信息对决策者来说越来越重要。目前普遍认可的观念是“知识和企业员工越来越成为公司最重要的资产”，因此早在20 世纪60年代开始出现了人力资源会计。
从以上分析可以看出，虽然四项会计假设均不同程度受到挑战，在理论与实务中存在反例，但目前仍不影响它们作为会计假设的地位，因为所谓反例的深度和广度相对传统来讲仍是次要的，反例实际上是一种反证。在权责发生制基础上，产生了划分资本性支出与收益性支出等许多会计原则，产生了计提、待摊等会计核算程序，产生了坏账损失、固定资产使用年限、无形资产受益年限等会计估计事项。由此看，权责发生制是作为基础和出发点而存在的。
3、关于主观因素起决定性作用问题
首先从会计假设的概念出发来探究主观因素对会计假设影响。历史文献中对会计假设的解释有相似性，大致上其应该具有以下特征：
（1）基于客观环境对会计的影响或制约；
（2）是一种假说或设想；
（3）是会计理论的前提和基础。
从会计假设的三个特征可以看出，会计假设本质上是假说或设想，即人们对客观环境做出的合理判断，这种判断来自客观，作为会计的前提存在，在此基础上可以推导出会计上的其他概念（如：会计原则）。既然是一种判断，人们的主观意志从一开始就对会计假设产生了影响。特别是这种判断事实上并非唯一选择的情况下，比如持续经营基础与清算基础、单一主体与多主体的组合、货币计量与其他计量形式、分期的时间性选择等，人们的主观意志在确立会计假设的过程中所发挥的作用尤其明显。所以虽然权责发生制带有较明显的人为特征，仍不影响其成为会计假设。
其次，权责发生制与其他会计假设一样，来自于客观经济环境。在工业社会中，就已经孕育并发展了信用制度，产业资本是伴随着信用资本进行流通的，这就是会计上权责发生制或应计制取代古老的收付实现制的客观基础。现代企业形成以后，由于所有权与经营权的分离，受托责任便成为所有者与经营者共同关注的问题，从而逐渐成为财务会计的目标。权责发生制就衍生于这样的经济环境之中。由此看出：权责发生制能够一直成为财务会计的基础具有经济环境所造成的必然性。
通过对三种反对观点的分析评判，可以清晰的看出目前反对权责发生制作为会计假设的理由远远不够充分，权责发生制与另外四项会计假设之间具有更多相似性。
同所有事物一样，会计假设也不是一成不变的，随着经济环境的变化，会计假设也需要不断的修正。权责发生制源自于客观经济环境，是人们对制约会计的经济环境所做的合理判断，作为会计的前提和基础独立于其他会计假设而存在，有理由成为一项会计假设。
【参考文献】：
1、迈克尔·查特菲尔德，会计思想史，文硕、董晓柏等译，北京：商业出版社，1989
2、陈今池，会计概论，上海：立信会计出版社，1993
3、《企业会计准则— —基本准则》（2006）财政部令第33号
【关键词】：会计假设 权责判断
一、我国会计假设体系的演变
科学源于种种假设，会计学作为一门管理科学，自然也需要特定的假设。会计的基本假设，亦称会计的前提，它是指在特定的经济环境中，根据以往的会计的实践和理论，对会计领域中尚未肯定的事项所做出的合乎情理的假说或设想。会计假设这一名词，在1922 年佩顿所著的《会计理论》一书中首次提出。最早是1961年美国的坎宁在《会计的基本假设》中进行的论述，他把会计基本假设看成是会计赖以存在的经济、政治和社会环境的基本前提或基本假设。会计假设来自环境，是比会计原则上更为基础和理论性的概念，它不是人们的主观想象，而是客观实践的产物，是从事会计工作、研究会计问题的前提。
上世纪90年代，我国接受西方会计理论以来，延承了国际上上公认的四项假设作为我国新会计理论的假设体系，即会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。随着会计理论的不断发展演进，权责发生制作为会计假设逐渐被国际会计学界所接受。我国新的《企业会计准则—基本准则》第九条明确规定：“企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。”这就意味着“权责发生制”已作为会计假设之一，突出了权责发生制在财务会计概念框架中的地位。以权利或责任是否发生为依据来判定、安排经济业务是否进入会计信息系统以及进入会计信息系统后的位置，它高于其他的会计确认原则，为我国会计假设体系增添了新的内容。
二、权责发生制设定为会计假定的原因
前文已经提到，会计假设是会计理论体系中最基础的概念。对于权责发生制是否应作为会计假设，理论界目前仍有许多不同声音，其中反对的意见的主要依据集中在以下三点：
1、独立性不足。这种观点的依据是权责发生制是由分期假设结合财务会计目标— —提供决策所需信息推导而来，而假设的特征决定了各个假设之间应该具有独立性，而不是互相推导的，主体、货币计量、持续经营、分期四项假设均为相互独立的概念。
2、作为基础概念的特征不明显。这种观点认为会计假设是会计原则、规则、程序的基础，在这个基础上才能推导出相应的会计原则、规则和程序，而不论会计理论或是具体实务中均存在收付实现制的运用（如现金流量表编制框架），因此其作为基础概念存在缺陷，应作为原则而非假设。
3、主观因素起了决定性作用。此观点认为会计假设由客观经济环境决定，带有不以人主观意志为转移的特征，其他四项假设无一不是客观经济环境的直接产物，较少的体现人为因素— —比如主体假定源自“经营主体成为市场中的基本单位”、货币计量假设产生的根源在于“货币是表现价值增值运动（财务会计反映的主要内容）的必然尺度”、持续经营假设来自股份公司出现后对于永久资本的需求、分期假设产生的源动力则是产业革命后对会计信息及时性的要求。而权责发生制则过多体现了人们的主观意志。
但在笔者看来，以上三点均不能从实质上影响权责发生制作为会计假设的重要组成部分，下面一一予以说明：
1、关于独立性
首先，权责发生制并非真正由分期假设推导而来，其与主体、持续经营也存在一定联系，但不是直接的因果关系。权责发生制的核心是权利与义务归属于特定主体及特定期间，而不仅仅是收入、成本归属于特定期间的问题，因此其与会计主体假设之间也存在密切联系；至于持续经营与权责发生制的联系则更加明显；再进一步，可以设想假如没有分期，但权利与义务仍需归属于持续经营中的特定主体。应该说权责发生制与其他假设所构成的会计假设体系，是人们对影响和制约会计的客观环境从不同方面所做的判断，它们之间存在有机联系，但并非直接的因果关系，彼此均具有独立性。同时这种推导过程中结合了财务会计的目标—— —“提供所需信息”，本身也说明权责发生制与其他假设之间不存在必然的因果关系，不能因为其与其他假设之间存在一定的内在联系，而否认其作为假设的地位
其次，会计假设之间存在所谓“推导”关系并非只此一例。如果说权责发生制由分期结合会计目标推导而来的话，分期也可以看作是由持续经营结合会计目标推导而来。
2、关于基础地位问题
会计理论与实务中存在收付实现制不是反对权责发生制作为会计假定的理由。事物总有例外，“二八规律”其实无处不在。不单单是权责发生制存在反例，其他假设在发展过程中也受到不同程度的挑战。
（1）对会计主体假设的挑战
会计主体假设从理论上限定了会计系统的空间范围— —会计为之服务的特定组织，这个组织是在传统认识中一般指企业本身并且是有形的实体概念。随着企业集团的大量出现，母公司和子公司各为独立法人，为了合并编制财务报表反映整个集团的财务状况，会计主体假设发展为合并个体。
随着知识经济时代的来临，会计主体不仅突破了地域空间对经济交往的限制，更重要的是导致企业组织之间的界限不再那样清晰。随着网络技术的发展以及知识资本在经济发展中的作用的加强，出现了多层次、多方位的会计主体。虚拟公司的出现，更突破了以往的空间概念，并以人力资源和知识产权为其主要资产。会计主体不仅仅局限于现实生活中“实”的物理空间，还要对应于网络中的“虚”的媒体空间，它没有有形的办公场所，仅仅是存在于计算机网络之中的临时结盟体，可以根据业务需要适时介入、退出与转换。由此看来，会计主体假设还需进行再认识，并予以发展。
（2）对持续经营假设的挑战
持续经营假设是假定在正常的情况下，会计主体的生产经营活动将按照既定的目标持续不断地进行下去。在这种情况下，会计方法的采用可以保持前后一致，它是历史成本原则的基础。
随着上世纪末本世纪初一浪又一浪地公司合并、重组，过去被持续经营排斥的清算前提，在今天则被频频运用。使任何环境下的企业必须具有资产迅速变现的能力，才能迅速改变其产品和业务经营，不仅流动资产应按变现价值反映，固定资产变现价值也并非不相关。尤其是20世纪后期以来，全球正进入知识经济时代，科技飞速发展，竞争日趋激烈，经营风险日益加大，企业随时都有被并购、清算、终止的可能，会计主体的多变性将更加显现，使得人们更加难以辨别一个主体是否能持续经营。因此，以持续经营为假设的传统会计的主流地位渐渐受到了以非持续经营为假设的清算会计的挑战。
（3）对会计分期假设的挑战
分期假设源自对会计信息及时性的需求，在当今知识经济时代信息的充分、及时利用成为决策制胜的关键。现行的会计分期假设，已不能满 足信息使用者及时做出决策的需要。此外，随着知识经济的到来，内部管理会计、战略管理会计越来越受到企业管理者的重视，企业对会计信息的需求朝着多层次、多元化方面发展，不同管理主体对会计信息有不同的时间要求。因此，信息提供不能只以整齐划一的日历年度为标准。
（4）对货币计量假设的挑战
首先，通货膨胀动摇了币值稳定的前提，在此基础上出现了物价变动会计。
其次，货币计量不能表现诸如企业的市场竞争力、员工素质、产品质量、企业外部环境、地理环境等信息，随着知识经济的到来，这些信息对决策者来说越来越重要。目前普遍认可的观念是“知识和企业员工越来越成为公司最重要的资产”，因此早在20 世纪60年代开始出现了人力资源会计。
从以上分析可以看出，虽然四项会计假设均不同程度受到挑战，在理论与实务中存在反例，但目前仍不影响它们作为会计假设的地位，因为所谓反例的深度和广度相对传统来讲仍是次要的，反例实际上是一种反证。在权责发生制基础上，产生了划分资本性支出与收益性支出等许多会计原则，产生了计提、待摊等会计核算程序，产生了坏账损失、固定资产使用年限、无形资产受益年限等会计估计事项。由此看，权责发生制是作为基础和出发点而存在的。
3、关于主观因素起决定性作用问题
首先从会计假设的概念出发来探究主观因素对会计假设影响。历史文献中对会计假设的解释有相似性，大致上其应该具有以下特征：
（1）基于客观环境对会计的影响或制约；
（2）是一种假说或设想；
（3）是会计理论的前提和基础。
从会计假设的三个特征可以看出，会计假设本质上是假说或设想，即人们对客观环境做出的合理判断，这种判断来自客观，作为会计的前提存在，在此基础上可以推导出会计上的其他概念（如：会计原则）。既然是一种判断，人们的主观意志从一开始就对会计假设产生了影响。特别是这种判断事实上并非唯一选择的情况下，比如持续经营基础与清算基础、单一主体与多主体的组合、货币计量与其他计量形式、分期的时间性选择等，人们的主观意志在确立会计假设的过程中所发挥的作用尤其明显。所以虽然权责发生制带有较明显的人为特征，仍不影响其成为会计假设。
其次，权责发生制与其他会计假设一样，来自于客观经济环境。在工业社会中，就已经孕育并发展了信用制度，产业资本是伴随着信用资本进行流通的，这就是会计上权责发生制或应计制取代古老的收付实现制的客观基础。现代企业形成以后，由于所有权与经营权的分离，受托责任便成为所有者与经营者共同关注的问题，从而逐渐成为财务会计的目标。权责发生制就衍生于这样的经济环境之中。由此看出：权责发生制能够一直成为财务会计的基础具有经济环境所造成的必然性。
通过对三种反对观点的分析评判，可以清晰的看出目前反对权责发生制作为会计假设的理由远远不够充分，权责发生制与另外四项会计假设之间具有更多相似性。
同所有事物一样，会计假设也不是一成不变的，随着经济环境的变化，会计假设也需要不断的修正。权责发生制源自于客观经济环境，是人们对制约会计的经济环境所做的合理判断，作为会计的前提和基础独立于其他会计假设而存在，有理由成为一项会计假设。
【参考文献】：
1、迈克尔·查特菲尔德，会计思想史，文硕、董晓柏等译，北京：商业出版社，1989
2、陈今池，会计概论，上海：立信会计出版社，1993
3、《企业会计准则— —基本准则》（2006）财政部令第33号